Аудит материально-производственных запасов в торговых организациях

? наблюдение и инспектирование.

Аудитор может выполнять прочие аудиторские процедуры. Источники получения информации для оценки рисков могут быть внешними, внутренними.

Аудитор должен выявить и оценить риски существенного искажения на уровне финансовой отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылок подготовки финансовой отчетности для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации в финансовой отчетности, в том числе в части МПЗ. Для этой цели аудитор:

? выявляет риски в процессе ознакомления с деятельностью аудируемого лица и его средой, включая средства контроля, относящиеся к этим рискам, а также с группами однотипных операций, остатками по счетам бухгалтерского учета и случаями раскрытия информации в финансовой отчетности;

? устанавливает соответствие между выявленными рисками и тем, какая информация может быть искажена на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности;

? рассматривает, не являются ли риски столь высокими, чтобы привести к существенному искажению финансовой отчетности.

Аудитор использует в качестве аудиторских доказательств для оценки рисков информацию, собранную при выполнении процедур оценки рисков, включая аудиторские доказательства, полученные при исследовании организации средств контроля и определении того, применялись ли они. Аудитор использует оценку рисков для определения характера, сроков и объема аудиторских процедур, которые следует выполнить в дальнейшем.

Аудитор определяет, имеют ли выявленные риски существенного искажения информации, в том числе в части МПЗ:

– отношение к конкретным группам однотипных операций, остаткам по счетам бухгалтерского учета на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности;

– к случаям раскрытия информации в финансовой отчетности, или они имеют отношение в большей степени к финансовой отчетности в целом и, возможно, затрагивают достоверность многих предпосылок подготовки финансовой отчетности.

Проводя оценки рисков, аудитор может выявить средства контроля, которые, вероятно, способны предотвратить или обнаружить и исправить существенное искажение конкретных предпосылок подготовки финансовой отчетности. Аудитор получает понимание средств контроля и устанавливает соответствие между ними и предпосылками подготовки финансовой отчетности в контексте процессов и систем, в которых они существуют. Такой подход действенный, поскольку отдельные контрольные действия сами по себе, как правило, не бывают направлены на конкретный риск. Как правило, наличие сочетания нескольких контрольных действий вместе с другими элементами системы внутреннего контроля может быть достаточным, чтобы быть направленным на конкретный риск.

Средства контроля могут быть прямо или косвенно связаны с предпосылками подготовки финансовой отчетности. Чем в большей мере связь является косвенной, тем менее эффективным может быть данное средство контроля для предотвращения или обнаружения и исправления искажений в отношении какой-либо конкретной предпосылки подготовки финансовой отчетности.

При оценке рисков аудитор должен установить, какие из обнаруженных рисков, по профессиональному суждению аудитора, являются рисками, которые требуют специального аудиторского рассмотрения (т. е. значимые риски).

Определение значимых рисков, которое следует осуществлять в ходе большинства аудиторских проверок, – дело профессионального суждения аудитора.

Вероятность возникновения значимых рисков низка при осуществлении типовых и несложных хозяйственных операций, которые являются объектом регулярной обработки, поскольку им присущи более низкие неотъемлемые риски. Значимые риски, как правило, проистекают из рисков хозяйственной деятельности, которые могут привести к существенному искажению.

Значимые риски, как правило, имеют отношение:

– к нетипичным хозяйственным операциям (являются необычными в связи с их объемом либо в связи с их характером, а также те, которые повторяются нечасто),

– к числовым показателям, требующим от учетного персонала применения профессионального суждения (расчет оценочных значений).

В отношении значимых рисков аудитор должен оценить организацию установленных средств контроля в отношении значимых рисков, включая контрольные действия, и определить, выполнялись ли они. Кроме понимания аудитором того, существует ли соответствующая организация средств контроля в отношении значимых рисков и функционируют ли они, аудитор еще должен понять, реагировало ли руководство на риски, и если реагировало, то как, и осуществлялись ли по отношению к рискам контрольные действия.

Аудитор сообщает представителям собственника, если он придет к такому заключению, о существенном недостатке системы внутреннего контроля аудируемого лица по причине того, что руководство не отреагировало на значимые риски введением средств контроля. Аудитору следует учесть влияние этого обстоятельства на оценку аудиторского риска.

1.3. Методы получения аудиторских доказательств

Выражение аудитором мнения о показателях МПЗ в отчетности аудируемого лица становится возможным после получения необходимых аудиторских доказательств. Согласно Федеральному стандарту аудита №5, аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные учетные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц) [9]. Для сбора аудиторских доказательств аудитору необходимо решить следующие задачи [32]:

1) убедиться в том, что все отраженные в отчетности МПЗ действительно существуют;

2) убедиться в том, что права организации на МПЗ, представленные в отчетности, документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц;

3) убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию МПЗ имели место в течение отчетного периода;

4) убедиться в том, что отсутствуют МПЗ, которые должны были быть представлены в бухгалтерском учете и отчетности, но не нашли отражение;

5) убедиться в том, что МПЗ отражены в учете и отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости; а также в том, что способ оценки МПЗ при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой;

6) убедиться в том, что операции по приобретению и выбытию МПЗ отражены в учете в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде;

7) убедиться в том, что МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи; операции с МПЗ отражены в бухгалтерском учете в соответствии с нормативными правовыми актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации; вся существенная информация о МПЗ раскрыта в отчетности.

Сбор аудиторских доказательств осуществляется проведением аудиторских процедур, которые разделяются на три этапа [32] и представлены на рис. 1.1.

Рис. 1.1. Этапы проведения аудиторских процедур [32]

Практика аудита показывает, что на первом этапе, согласно рис.1.1, аудитор еще не имеет доступа к перечисленной информации, поэтому данный этап целесообразно определять как «Первоочередные процедуры и планирование аудита МПЗ».

В соответствии с Федеральным стандартом № 5 аудитор получает доказательства, в том числе при аудите МПЗ, путем проведения тестов средств контроля в отношении организации и функционировании системы внутреннего контроля аудируемого лица, а также процедур проверки по существу, которые включают детальные тесты сальдо счетов групп однотипных операций и аналитические процедуры.

Аудиторские доказательства должны быть достаточными и надлежащими. На суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

– аудиторская оценка характера и величины аудиторского риска как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности, так и на уровне сальдо счетов на счетах бухгалтерского учета, групп однотипных хозяйственных операций, в том числе МПЗ;

– характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также оценка риска средств внутреннего контроля, в том числе в отношении МПЗ;

– существенность статьи МПЗ в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

– опыт, приобретенный во время проведения предшествующих аудиторских проверок;

– результаты аудиторских процедур, включая возможное обнаружение недобросовестных действий или ошибок, в том числе в отношении МПЗ;

– источник и достоверность информации.

Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые представляют собой сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Предпосылки включают в себя следующие элементы:

? существование – наличие по состоянию на определенную дату МПЗ, обязательств, имеющих отношение к таким активам, отраженных в финансовой (бухгалтерской) отчетности;