Международные стандарты аудита

В аудиторской организации должен осуществляться надзор за выполнением аудиторского задания, в необходимых случаях – консультирование по возникшим вопросам, определен порядок разрешения разногласий. Выдача аудиторских заключений в отношении общественно значимых аудируемых лиц должна осуществляться только после окончания обзорной проверки качества задания.

6. Мониторинг.

Аудиторская организация должна установить принципы и процедуры, связанные с системой контроля качества, для обеспечения разумной уверенности, что они уместны, адекватны, эффективны и соблюдаются на практике. Целью мониторинга является оценка:

– соблюдения МСА, профессиональных стандартов, нормативных актов;

– надлежащей организации и функционирования системы контроля качества;

– надлежащего применения принципов и процедур контроля качества, что обеспечивает выдачу аудиторского заключения в соответствии с условиями задания.

О выявленных недостатках в системе контроля качества следует сообщить соответствующим лицам, руководителям аудиторских проверок. Ответственность за мониторинг должна быть возложена на руководящих сотрудников аудиторской организации.

Принципы и процедуры контроля качества должны быть оформлены документально и доведены до сведения персонала аудиторской организации.

1.4. Профессиональная этика

Этический кодекс аудитора устанавливает нормы поведения аудиторов, определяет основополагающие принципы, которые должны соблюдаться им в процессе выполнения своих профессиональных функций.

Для разработки профессиональной этики используются положения общей этики. «Этика – область философии, которая занимается систематическим изучением проблемы человеческого выбора, понятий о хорошем и плохом, которыми человек руководствуется, и смысла, который в конечном счете имеет» [24]. Необходимость регулирования этического поведения профессиональных групп возникла в связи с ответственностью ее представителей перед обществом.

Аудиторы несут ответственность перед обществом, в том числе перед всеми, кто полагается на их объективность, честность, независимость, что способствует поддержанию нормального функционирования коммерческой деятельности.

Профессиональная этика представляет свод норм, которые носят рамочный характер, однако даже при их наличии проблема выбора в конкретном случае остается за профессионалом. При решении проблемы выбора аудитор может использовать общий критерий, закрепленный в Кодексе профессиональной этики аудиторов, ранее действующий в НП «Аудиторская палата России»: «Старайся не делать другим того, чего не хотел бы, чтобы делали тебе». В этом подходе проявляется взаимосвязь будущего с прошлым через настоящее, личного в общественном, общественного в личном. Это является основой для формирования направления вектора качественного развития общества, в том числе профессионального. Поэтому вопросы профессиональной этики в любой сфере деятельности, в том числе аудиторской, на современном этапе становятся наиболее актуальными.

При принятии решения по проблеме выбора можно использовать подходы, сложившиеся в философии [24]:

• императивный – строится на жестких правилах, которым следует придерживаться, недостаток – соблюдение правил, а не последствий действий;

• утилитарный – изучаются последствия в результате действий, а не соблюдение правил (т. е. допускаются исключения из правил), недостаток – данный подход дает положительный эффект, если все остальные следуют норме, если нет, то исключение из правил становится правилом для всех и нормы поведения не соблюдаются;

• генерализации – разумное сочетание императивного и утилитарного подходов, предполагает решать проблему выбора, отвечая на вопрос: «что случилось бы, если бы все действовали одинаково в одинаковых обстоятельствах?». Если результаты действий нежелательны, то такие действия являются неэтичными и не должны осуществляться.

Выделяют следующие виды кодексов профессиональной этики аудиторов:

• международный кодекс этики;

• национальный кодекс этики;

• внутренний кодекс этики.

Международный кодекс профессиональной этики принят Международной федерацией бухгалтеров (IFAC). Он является основополагающим документом, на базе которого могут формироваться национальные кодексы этики с учетом особенностей каждой страны. В нем содержатся нормы как для всех профессиональных бухгалтеров, так и отдельно для независимых профессиональных бухгалтеров (аудиторов). Кодекс этики Международной федерации бухгалтеров разделен на три части:

– часть А применяется ко всем профессиональным бухгалтерам, если не указано иное;

– часть В применяется только к публично практикующим профессиональным бухгалтерам (т. е. аудиторам);

– часть С применяется только к наемным профессиональным бухгалтерам и может при определенных обстоятельствах применяться к аудиторам.

Кодекс этики аудиторов России в качестве национального был принят Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ 22.03.2012 протоколом № 4. Кодекс этики аудиторов России подготовлен с учетом требований законодательства РФ на основе рекомендаций Кодекса этики МФБ с максимальным сохранением его концептуальных подходов и разделов. Он устанавливает правила поведения аудиторов России и определяет основные принципы, которые должны ими соблюдаться при осуществлении профессиональной деятельности. Кодекс профессиональной этики аудиторов рекомендован саморегулируемым организациям аудиторов России для внедрения и осуществления контроля за соблюдением норм всеми членами этих объединений.

В России саморегулируемые организации аудиторов обязаны с 2001 г. устанавливать требования к профессиональной этике на основе национального кодекса, осуществлять систематический контроль за их соблюдением, имеют право дополнять его положения. Кодекс профессиональной этики, действующий в саморегулируемой организации аудиторов, относится к группе внутренних кодексов. В соответствии с правилами преемственности нормы внутреннего кодекса не должны противоречить национальному кодексу и содержать требования ниже национального.

Наличие кодексов этики разных уровней может привести к определенным противоречиям. В международном кодексе в отношении данной проблемы предусмотрено следующее: если какое-либо положение национального этического кодекса противоречит положению международного этического кодекса, то должно выполняться национальное требование. При оказании услуг в другом государстве следует руководствоваться тем этическим кодексом, в котором определены более строгие (жесткие) требования.

В Кодексе этики МФБ раскрыты основополагающие (фундаментальные) принципы аудита, угрозы нарушения основных принципов этики, меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого низкого уровня.

Основополагающие принципы аудита представляют собой профессиональные этические требования и положения, которыми обязан руководствоваться аудитор в ходе аудиторской деятельности и использовать их в качестве основы для принятия любых решений профессионального характера.

В соответствии с Кодексом этики МФБ различают следующие основополагающие принципы аудита:

порядочность – аудитор должен быть последовательным и честным при оказании профессиональных услуг, следовать общим нормам морали;

профессиональная компетентность – аудитор, выражая согласие на оказание услуг, должен быть уверен в том, что выполнит работу на высоком профессиональном уровне;

объективность – аудитор должен действовать справедливо, беспристрастно и не допускать предвзятости или давления со стороны;

конфиденциальность – аудитор обязан обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудита, и не использовать или разглашать эту информацию без специального разрешения клиента, за исключением случаев, предусмотренных законодательством;

профессиональное поведение – аудитор должен вести себя в соответствии с высокой репутацией профессии и воздерживаться от любых поступков, которые могли бы ее дискредитировать, соблюдать приоритет общественных отношений;

добросовестность – аудитор должен оказывать профессиональные услуги с должной тщательностью, внимательностью и надлежащим использованием своих способностей;

следование техническим стандартам аудита – аудитор должен оказывать профессиональные услуги в соответствии со стандартами аудита;

независимость – аудиторы, выполняющие задание по подготовке официального заключения, должны быть внешне и внутренне независимыми от организации клиента и ее должностных лиц во всех отношениях.

Аудитору необходимо придерживаться всех основополагающих принципов при аудите, а также оказании сопутствующих и иных услуг.

Кодекс этики МФБ раскрывает группы потенциальных угроз основополагающих принципов: личная заинтересованность, самоконтроль, заступничество, близкое знакомство, шантаж.

Личная заинтересованность может возникнуть вследствие финансовых или других интересов аудитора и ненадлежащим образом повлиять на его суждение или поведение.

Самоконтроль имеет место в случаях, когда аудитор при формировании суждения в ходе выполнения текущего задания будет безапелляционно полагаться на суждение, вынесенное ранее им самим, или иным работником аудиторской организации, или на оказанные ранее им или иным работником аудиторской организации услуги.

Угроза заступничества может возникнуть в случаях, когда, продвигая какое-либо мнение клиента или аудиторской организации, аудитор доходит до некоторой границы, за которой его объективность может быть подвергнута сомнению.

Угроза близкого знакомства возникает в результате длительных и (или) тесных взаимоотношений с клиентом, когда аудитор сверх меры проникается его интересами или настроен во всем соглашаться с его действиями.

Угроза шантажа наступает, когда с помощью угроз (реальных или воспринимаемых как таковые) аудитору пытаются помешать действовать объективно.

В Кодексе этики МФБ содержатся меры предосторожности, которые могут устранить угрозы нарушения основополагающих принципов аудита или свести их до приемлемого уровня. Они включают меры, установленные аудиторской профессией, стандартами, нормативными правовыми актами, меры, обусловленные рабочей средой.

Аудитор принимает меры предосторожности, необходимые в конкретных случаях, руководствуясь своим профессиональным суждением, на основе концептуального подхода к соблюдению основополагающих принципов, заключающимся в следующем: аудитор должен идентифицировать угрозы нарушения основополагающих принципов, оценивать их и предпринимать ответные действия в отношении таких угроз. В качестве критерия, подтверждающего надлежащее применение концептуального подхода, должно рассматриваться разумное, хорошо информированное третье лицо, которое, взвесив конкретные факты и обстоятельства, известные аудитору на момент принятия решения, может обоснованно считать, что угрозы будут устранены или сведены до приемлемого уровня после принятия мер предосторожности, и соблюдение основополагающих принципов не подвергается опасности.

В Кодексе этики МФБ указано, что описать все случаи возникновения угроз нарушения основополагающих принципов и определить все уместные меры невозможно. Кодекс этики МФБ устанавливает концептуальный подход, обеспечивающий реальное соблюдение основополагающих принципов, основанный на оценке действий аудитора третьим лицом (некто) – разумным, хорошо информированным, обладающим всей необходимой информацией в конкретных обстоятельствах. В этом проявляется взаимосвязь с философским подходом к проблеме выбора – генерализации.

Несоблюдение этических требований или неспособность обосновать отступление от них может рассматриваться как ненадлежащее профессиональное поведение, что может привести к дисциплинарным санкциям, которые устанавливают профессиональные организации.