Вопросы налогового права в судебной практике Верховного Суда Российской Федерации

Федеральный закон от 27.11.2017 № 340-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с реализацией международного автоматического обмена информацией и документацией по международным группам компаний»

1 июля 2015 года для Российской Федерации вступила в силу Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам (заключена в г. Страсбург, 25 января 1988 года) – далее «Конвенция». На основании указанной Конвенции, согласно решениям Правительства Российской Федерации, ФНС России была уполномочена подписать многосторонние соглашения компетентных органов об автоматическом обмене страновыми отчетами и об автоматическом обмене финансовой информацией в налоговых целях.

Целью указанного международного сотрудничества является борьба с уклонениями от уплаты налогов в масштабе, выходящем за пределы одной страны, когда изолированные и разрозненные действия национальных компетентных органов, осуществляющих внутригосударственный налоговый контроль, становятся причиной его неэффективности.

Конвенция и заключенные в целях ее реализации международные соглашения накладывают на Российскую Федерацию определенные обязательства по внесению изменений в национальное законодательство стран, касающихся, в том числе, вопросов взаимодействия налоговых органов Российской Федерации с компетентными органами зарубежных стран при проведении налогового мониторинга и совместных налоговых проверок, а также обеспечения сбора необходимой информации для выполнения условий соглашений.

В этой связи дополнения затронули положения НК РФ, касающиеся налогового контроля за деятельностью международных групп компаний, которыми признается совокупность организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица, связанных между собой посредством участия в капитале и (или) осуществления контроля, для которых соблюдаются условия, установленные п. 1 ст. 105.16-1 НК РФ.

В отношении таких международных групп компаний распространяется обязанность по предоставлению документации, включающей в себя уведомление о соответствующем участии (ст. 105.16-2 НК РФ), а также страновые сведения по международной группе компаний, участником которой является организация. Понятие страновых сведений и состав относящихся к ним документов определяются положениями п. 5 и 6 ст. 105.16-1 НК РФ, при этом условия, формат и порядок таких сведений устанавливается ст. 105.16-3 НК РФ. К страновым сведениям относится глобальная документация, национальная документация, страновой отчет (сведения о территориях/странах, налоговыми резидентами которых являются участники международной группы компаний).

В случае неисполнения обязанностей по представлению вышеуказанных сведений (документов) к нарушителям подлежат применению штрафные санкции, установленные ст. 129.7-129.11 НК РФ, введенные в действие рассматриваемым федеральным законом.

Выполнение Российской Федерации международных договоров по вопросам налогообложения и взаимной административной помощи по налоговым делам обеспечивается применением новых положений НК РФ, установленных Главой 20.1 «Автоматический обмен финансовой информацией с иностранными государствами (территориями)» и Главой 20.2 «Международный автоматический обмен страновыми отчетами в соответствии с международными договорами Российской Федерации».

Процедура автоматического обмена финансовой информацией (например, сведениями об операциях, счетах и вкладах клиентов финансовых организаций) и страновыми отчетами с иностранными государствами потенциально позволяет Российской Федерации оперативно получать информацию от всех стран-участников такого международного обмена и обеспечивает возможность противодействия уклонению от уплаты налогов с использованием различных юрисдикций и отсутствию взаимодействия между компетентными органами отдельных государств.

Эффективность указанного массива новых налоговых норм еще будет оценена на практике, однако сам факт имплементации Российской Федерацией международных соглашений уже сейчас оказывает превентивную роль, способствуя борьбе с уклонением от уплаты налогов, обеспечивая бюджетные интересы нашего государства. В то же время в перспективе институт международного обмена информацией, обеспечивающей налоговый контроль, безусловно потребует совершенствования и многочисленных комплексных доработок соответствующих налогово-правовых норм, что является естественным и необходимым процессом.

Изменения, применяемые с 14.12.2017

Федеральный закон от 14.11.2017 № 322-ФЗ «О внесении изменений в статьи 78 и 79 части первой Налогового кодекса Российской Федерации»

До вступления в силу указанного федерального закона п. 3 ст. 79 НК РФ предоставлял налогоплательщику право обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного налога в течение одного месяца с момента, когда ему стало известно о факте излишнего взыскания налога, или со дня вступления в силу решения суда. То есть на внесудебный порядок возврата налога отводился лишь один месяц, по истечении которого налогоплательщик был вынужден обращаться в суд с требованием о возврате излишне взысканного налога, даже если ситуация не носила спорный характер. При этом срок на подачу соответствующего искового заявления в суд составлял три года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.

С 14 декабря 2017 года вступает в силу новое правило, призванное упростить порядок возврата излишне уплаченного налога (п. 3 ст. 79 НК РФ излагается в новой редакции). С указанного периода времени срок обращения налогоплательщика в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного налога был увеличен с одного месяца до трех лет, которые исчисляются со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога. Одновременно были исключены положения абзаца 2 п. 3 ст. 79 НК РФ, предоставляющего налогоплательщику право обратиться за возвратом излишне уплаченного налога в суд в течение трех лет с момента, когда он узнал или должен был узнать о факте излишнего взыскания налога (при этом подача искового заявления не была обусловлена необходимостью предварительного обращения с указанным требованием к налоговому органу).

По смыслу новой редакции, возврат излишне уплаченного налога осуществляется налоговым органом по заявлению налогоплательщика, если налоговый орган отказывает в возврате излишне уплаченного налога, налогоплательщик имеет право обжаловать такой отказ в вышестоящий налоговый орган в порядке, установленном ст. 138 НК РФ, и только затем оспаривать его в судебном порядке (Глава 22 КАС РФ, Глава 24 АПК РФ).

Рассматриваемым Федеральным законом ст. 78 НК РФ была дополнена п. 17, согласно которому общие правила данной статьи о возврате (зачете) излишне уплаченного налога применяются в случае возврата ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам, в отношении которых международными договорами Российской Федерации, регулирующими вопросы налогообложения, либо ст. 312 НК РФ, предусмотрен особый режим налогообложения. При этом решение о возврате суммы ранее удержанного налога на прибыль организаций принимается налоговым органом по месту учета налогового агента в течение шести месяцев со дня получения от иностранной организации заявления о возврате ранее удержанного налога и необходимых документов, а возврат налога осуществляется не позднее одного месяца с момента принятия налоговым органом соответствующего решения.

Дополнение п. 17 ст. 78 НК РФ призвано ликвидировать пробел, существовавший в урегулировании порядка возврата излишне удержанного налоговым агентом налога на прибыль у иностранных организаций, указанных в п. 2 ст. 312 НК РФ.

Изменения, применяемые с 27.12.2017

Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»

В соответствии с п. 9 Указа Президента РФ от 23.05.1996 № 763 «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти», нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти подлежат официальному опубликованию в «Российской газете» или на «Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru).

До поправок, вступающих в силу с 27 декабря 2017 года, единственным источником опубликования коэффициентов-дефляторов, устанавливаемых федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по нормативно-правовому регулированию в сфере анализа и прогнозирования социально-экономического развития

являлась «Российская газета», однако с указанного времени ограничение источников опубликования коэффициентов-дефляторов было отменено (в абзаце двадцать седьмом п. 2 ст. 11 слова «в “Российской газете”» исключены). Соответственно такие сведения могут публиковаться как в «Российской газете», так и на «Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru).

Еще одной поправкой законодатель сократил список адресатов, которым органы государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления обязаны направлять информацию и копии законов, иных нормативных правовых актов об установлении, изменении и прекращении действия региональных и местных налогов. Из списка адресатов исключены Министерство финансов Российской Федерации и федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов

.

Соответственно информация об установленных региональных и местных налогах должна направляться только в территориальные подразделения финансовых и налоговых органов субъектов Российской Федерации, в которых такие налоги установлены. Соответствующие изменения внесены в ст. 16 НК РФ.

В подп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ ссылка на ст. 15 НК РФ была заменена уточненной ссылкой на п. 1 и 2 ст. 15 НК РФ, в связи с чем указанный в п. 3 ст. 15 НК РФ торговый сбор был исключен из перечня налоговых платежей, задолженность по которым за умершего лица (либо лица, объявленного умершим) подлежит погашению наследниками в пределах стоимости наследственного имущества.

Рассматриваемым федеральным законом п. 12 и 13 НК РФ признаны утратившими силу, а п. 11 НК РФ изложен в новой редакции, которая, по сути, вобрала в себя предыдущее содержание указанного пункта и пунктов, утративших силу, а также дополнительно распространившей положения ст. 50 НК РФ («Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов (пеней, штрафов) при реорганизации юридического лица») на случаи, когда реорганизуемым юридическим лицом исполняются обязанности налогового агента по уплате исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц.

Содержание п. 4.1 ст. 75 НК РФ расширено, законодательному (представительному) органу государственной власти субъекта Российской Федерации, на территории которого применяется порядок определения налоговой базы по налогу на имущество физических лиц исходя из кадастровой стоимости объектов налогообложения, предоставлено право принять закон, устанавливающий, что на сумму недоимки по налогу на имущество физических лиц пени начисляются не только за налоговый период 2015 года (начиная с 1 мая 2017 года) – как это было в предыдущей редакции указанного пункта, но и за налоговый период 2016 года (начиная с 1 июля 2018 года), а также за налоговый период 2017 года (начиная с 1 июля 2019 года).

В связи с введением рассматриваемым федеральным законом инвестиционного налогового вычета по налогу на прибыль (ст. 286.1 НК РФ) ст. 88 НК РФ была дополнена п. 8.8, предоставляющим право налоговому органу при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, в которой заявлен инвестиционный налоговый вычет, предусмотренный ст. 286.1 НК РФ, потребовать у налогоплательщика представить пояснения, касающиеся применения инвестиционного налогового вычета, и (или) истребовать в установленном порядке у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие правомерность применения такого налогового вычета.

Периодическое дополнение законодателем перечня конкретных сведений и документов, которые могут быть затребованы налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки, обусловлено правилом, установленным п. 7 ст. 88 НК РФ, согласно которому налоговому органу запрещено истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено указанной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

В связи с установлением упомянутого выше инвестиционного налогового вычета (ст. 286.1 НК РФ) законодатель посчитал необходимым расширить перечень обстоятельств, при которых сделка признается контролируемой в соответствии со ст. 105.14 НК РФ. К контролируемым отнесены сделки, в которых хотя бы одна из сторон применяет в течение налогового периода инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль организаций, предусмотренный ст. 286.1 НК РФ (п. 2 ст. 105.14 НК РФ дополнен подп. 9 соответствующего содержания).

Федеральный закон от 27.11.2017 № 341-ФЗ «О внесении изменений в статью 88 части первой и главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»

Данным федеральным законом изменения вносятся преимущественно в ч. 2 НК РФ применительно к правовому регулированию уплаты налога на добавленную стоимость (Глава 21 НК РФ), при этом дополнение положений ст. 88 НК РФ носит производный характер. Законодатель в очередной раз расширяет перечень сведений и документов, которые могут истребовать налоговые органы при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, устанавливая право налогового органа истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения вычетов, предусмотренных п. 4.1 ст. 171 НК РФ в случае выявления несоответствия отраженных в налоговой декларации сведений о таких налоговых вычетах сведениям, имеющимся у налогового органа (ст. 88 НК РФ дополнена п. 8.7 соответствующего содержания).

Часть вторая Налогового Кодекса Российской Федерации

1. Налог на добавленную стоимость (глава 21 НК РФ)

Изменения, применяемые с 01.01.2017

Федеральные законы от 01.12.2007 № 310-ФЗ, от 30.07.2010 № 242-ФЗ

Утратил силу п. 2 ст. 143 НК РФ, ранее освобождавший ряд хозяйствующих субъектов (организации, являющиеся иностранными организаторами, иностранными маркетинговыми партнерами Международного олимпийского комитета, организации, являющиеся официальными вещательными компаниями) от обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в связи с их деятельностью в рамках организации и проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи. Запланированное прекращение предоставления указанной льготы обусловлено завершением периода организации и проведения указанных международных спортивных мероприятий.

По тому же основанию утратили силу положения подп. 9 п. 2 ст. 146, освобождающие от налогообложения операции по реализации отдельными категориями налогоплательщиков товаров (работ, услуг) и имущественных прав, осуществляемые по согласованию с лицами, являющимися иностранными организаторами вышеуказанных Олимпийских игр и Паралимпийских игр.

Федеральный закон от 23.07.2013 № 216-ФЗ

Согласно указанному Федеральному закону утратили силу п. 9.1, 9.2 ст. 146 НК РФ, на основании которых ранее освобождались от налогообложения услуги по передаче в безвозмездное пользование АНО «Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи» олимпийских объектов федерального значения и операции по передаче на безвозмездной основе олимпийских объектов федерального значения в государственную или муниципальную собственность, в собственность Государственной корпорации по строительству олимпийских объектов и развитию города Сочи как горноклиматического курорта. Причина прекращения предоставления таких льгот – фактическая неактуальность соответствующих норм в связи с завершением периода организации и проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи.

Федеральный закон от 28.12.2016 № 475-ФЗ

Статья 145.1 дополнена п. 2.1, установившим специальные основания утраты исследовательским корпоративным центром – участником проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре “Сколково”» права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость.

Федеральный закон от 30.11.2016 № 41-ФЗ

Пункт 3 ст. 149 дополняется новым подп. 15.3, согласно которому операции по выдаче поручительств (гарантий) налогоплательщиком, не являющимся банком, отнесены к списку операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) на территории Российской Федерации. Ранее данная льгота была предоставлена только банкам (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ), а также организациям, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации вправе совершать указанные операции без лицензии Центрального банка Российской Федерации (подп. 5 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Пункт 1 ст. 164 дополняется новым подп. 9.3, в связи с чем услуги по перевозке пассажиров и багажа железнодорожным транспортом общего пользования в дальнем сообщении (за исключением услуг, указанных в подп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ) производится по налоговой ставке 0 процентов. Ранее такие услуги облагались по ставке НДС 010 %. Указанная норма носит временный характер и применяется по 31 декабря 2029 года включительно.

Статья 165 дополняется новым п. 5.3, которым определены документы (документ), необходимые для подтверждения обоснованности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов. В качестве такого подтверждения в налоговые органы представляется реестр единых перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки, с указанием в нем номеров перевозочных документов, пунктов отправления и назначения, даты оказания услуг, стоимости услуг по перевозке пассажиров и багажа.

Подпункт 1 п. 4 ст. 176.1 излагается в новой редакции, согласно которой срок действия банковской гарантии, предоставляемой при заявительном порядке возмещения налога на добавленную стоимость, должен истекать не ранее чем через 10 месяцев со дня подачи налоговой декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению (в предыдущей редакции этот срок составлял 8 месяцев).

Без банковской гарантии по-прежнему возместить налог в заявительном порядке могут лишь налогоплательщики-организации, у которых совокупная сумма налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых, уплаченная за три календарных года, предшествующие году, в котором подается заявление о применении заявительного порядка возмещения налога, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу Российской Федерации и в качестве налогового агента, составляет не менее 7 миллиардов рублей (подп. 1 п. 2 ст. 176.1 НК РФ), а также резиденты территории ОСЭР (подп. 3 п. 2 ст. 176.1 НК РФ) и резиденты свободного порта Владивосток (подп. 4 п. 2 ст. 176.1 НК РФ).

Федеральный закон от 30.11.2016 № 408-ФЗ