Налог на добавленную стоимость. Механизм преступления и его выявление

Подобные операции требуют тщательной подготовки, продумывания всех деталей, чтобы в течение короткого промежутка времени, который отводится на оформление десятков финансовых операций, не допустить ошибок (не пропустить тот или иной платеж, правильно указать реквизиты фирм, соблюсти последовательность финансовых операций).

Рядовые исполнители, в том числе сотрудники банка, не посвящаются в существо этих операций. Они получают конкретное задание и схему, в которой указаны наименования клиентов банка, наименования финансовых операций, их последовательность. После завершения операции эти схемы уничтожаются.

Ниже приведена одна из подобных схем, изъятая при обыске в офисе организации, где необходимые платежные документы готовились и направлялись по телекоммуникационным каналам в банки для осуществления соответствующих переводов денежных средств (см. схему 6; на английском языке воспроизведены названия зарубежных банков, имеющих корреспондентские связи с российскими банками, обозначенными аббревиатурами «РИБ» и «МТПБ»).

Схема 6

На схеме 6 видно, что начальная и конечная точка движения безналичных денежных средств совпадают.

Даже эта, не самая длинная цепочка, дает представления о разветвленности преступных связей, сложности их выявления, фиксации и использования в доказывании виновности участников преступления.

Таким образом, целью преступной группы являются не те деньги, которые совершили виртуальный оборот и вернулись к своему источнику. Движение этих денег является необходимым условием для предъявления требований о возмещении НДС. На основании фиктивной проводки, свидетельствующей о поступлении выручки на счет экспортера, банк выдает представителю этой организации выписку о движении денег по расчетному счету.

Центральный этап механизма преступления включает в себя действия, направленные на получение решения налогового органа о возмещении НДС. С этой целью работники организации-экспортера оформляют отдельную налоговую декларацию, которую представляют в налоговый орган вместе с копией контракта, выпиской банка, грузовой таможенной декларацией, копиями транспортных документов и заявлением о возмещении НДС.

После соответствующей проверки налоговый орган должен принять решение о налоговом зачете либо направить заключение о возврате сумм налога в территориальный орган федерального казначейства,[54 - С этой целью налоговым органом оформляется заключение по форме № 21.] который перечисляет деньги на счет налогоплательщика.

На заключительном этапе поступившие на счет экспортера денежные средства перечисляются по фиктивным контрактам на счета зарегистрированных на «подставных» лиц фирм, обналичиваются и обращаются в пользу участников преступной группы. Кроме того, принимаются меры к уничтожению фиктивных документов, использованных на предыдущих этапах.

Механизм совершения преступления можно представить следующим образом (см. схему 7).

Схема 7

Представленная схема 7 является упрощенной и поэтому не содержит всех связей и участников реальных незаконных операций, направленных на незаконное возмещение НДС экспортерам. Из нее следует, что организация, выступающая в роли поставщика товаров экспортеру, не является плательщиком НДС, так как зарегистрирована на подставное лицо и предназначена, как правило, для совершения одной сделки, после чего ее расчетный счет обнуляется и в дальнейшем не используется.

В то же время после поступления денег на счет экспортера от иностранного партнера сумма, соответствующая стоимости полученного от поставщика товара, плюс налог на добавленную стоимость перечисляются на счет поставщика, затем на счета других участников цепочки и, в конечном счете, возвращаются в банк, где открыт счет экспортера. Изымается из оборота и распределяется между участниками преступной группы сумма, перечисленная из бюджета на счет экспортера в возмещение НДС, которая перечисляется на счет третьей организации, с которой заблаговременно заключается сделка, по условиям которой экспортер становится должником на сумму подлежащего возмещению НДС.

В действительности в преступной цепочке могут быть задействованы десятки организаций, выполняющих функции поставщиков – покупателей, посредников, комиссионеров и т. п. Большинство из них зарегистрированы на «подставных» лиц и не имеют реальной возможности распоряжаться денежными средствами, которые поступают на их расчетный счет. Основное их назначение – запутать следы и создать дополнительные трудности для налоговых и правоохранительных органов в установлении организаторов преступления.

В механизме преступления ведущая роль может принадлежать работникам банка, посвященным в детали операции. В этом банке открываются счета большинства задействованных в преступной схеме организаций. Доступ к их расчетным счетам имеет, как правило, одно лицо, которое в нужный момент оформляет электронный документ, давая распоряжение о перечислении денежных средств с одного счета на другой.

Коммерческий банк должен иметь разрешение Центрального банка России на производство валютных операций, а также корреспондентские отношения с иностранными банками, которым открыты счета типа «ЛОРО», «НОСТРО». Именно с использованием этих счетов при отсутствии внешнего источника можно создать видимость поступления экспортной выручки на счет налогоплательщика.

При использовании для незаконного возмещения НДС хозяйственных операций на внутреннем рынке виновные стремятся перенести обязанность уплаты основной суммы входного НДС на юридических лиц, зарегистрированных на подставных лиц («фирмы-однодневки», «фирмы-прокладки» и т. п.) либо увеличить размер налоговых вычетов.

На схеме 8 изображен механизм уклонения от уплаты «внутреннего» НДС с использованием юридических лиц, зарегистрированных на подставных лиц, не представляющих отчетность в налоговые органы и не являющихся плательщиками налогов.

Схема 8

В действительности «налогоплательщик» приобретает товар у «поставщика» за 120 р. и продает его «покупателю» за 240 р. Входной НДС составляет 20 р. Эта сумма должна включаться в налоговые вычеты. Полученный от «покупателя» НДС составляет 40 р. Размер подлежащего уплате в бюджет налога должен составить 20 р.

Однако по документам бухгалтерского учета «налогоплательщика» отражено приобретение товара у ООО–1 за 120 р. и реализация его в адрес ООО–2 также за 120 р., т. е. без прибыли. В результате размер подлежащего уплате в бюджет НДС составляет 0 р. При встречной проверке налоговый орган обнаружит, что ООО–1 и ООО–2 зарегистрированы на подставных лиц и не являются плательщиками НДС, однако «налогоплательщик» мог об этом и не знать. Принцип презумпции невиновности налогоплательщика, закрепленный в Налоговом кодексе РФ, обязывает налоговый орган доказать, что сделки с ООО–1 и ООО–2 носили фиктивный характер и преследовали цель уклонения от уплаты НДС.

На схеме 9 изображен механизм незаконного возмещения НДС с использованием хозяйственной операции «аренда оборудования».

Схема 9

1. «Покупатель» приобретает оборудование по договору купли-продажи и ставит его себе на баланс в ноябре 2001 г.

2. «Покупатель» оплачивает «продавцу» 30 млн р., в том числе НДС за поставленный товар – 5 млн р. В декабре заполняет декларацию и предъявляет НДС в сумме 5 млн р. к возмещению из бюджета.

3. «Покупатель-арендодатель» заключает договор аренды с «арендатором» и передает ему оборудование.

4. «Арендатор» оплачивает ежемесячно арендную плату по договору аренды. «Арендодатель» начисляет налоги и вносит их в бюджет.

В результате проведения операции «покупатель» предъявляет к возмещению из бюджета 5 млн р. 20 декабря 2001 г. В течение трех месяцев налоговый орган зачисляет из этой суммы текущие платежи «покупателя» в федеральный бюджет. По истечении трех месяцев на основании заявления «покупателя» налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы и направляет решение в орган федерального казначейства, который перечисляет деньги на счет организации.

В действительности сделки по приобретению и передаче оборудования в аренду носят фиктивный характер. После поступления денежных средств из бюджета на счет налогоплательщика (арендодателя) они перечисляются на счета других юридических лиц, включенных в преступную цепочку, обналичиваются или используются иным образом в интересах виновных лиц. Сами организации, выполнявшие роли «продавца», «покупателя» и «арендатора», прекращают хозяйственную деятельность. При проверке налоговый орган установит, что эти организации зарегистрированы на подставных лиц.

Для уклонения от уплаты НДС широко используются импортные операции (см. схему 10).

Схема 10

1. Иностранная компания поставляет товар «импортеру».

2. «Импортер» оплачивает иностранному поставщику 30 млн р.

3. «Импортер» перечисляет в федеральный бюджет через таможенный орган НДС 6 млн р.

4. «Импортер» получает товар после прохождения таможенных процедур.

5. «Импортер» реализует товар оптовому «покупателю» с рассрочкой платежа.

6. В течение последующих трех месяцев на счет «импортера» поступают платежи за товар по 80 тыс. р. ежемесячно. На эти суммы «импортер» начисляет налоги и вносит их в бюджет.

В результате проведения операции «импортер» предъявляет к возмещению НДС 6 млн р. В течение последующих трех месяцев налоговый орган производит зачет текущих платежей «импортера» в федеральный бюджет. По истечении трех месяцев на основании письменного заявления налогоплательщика налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы и направляет его в орган федерального казначейства. Последний зачисляет деньги на счет «импортера».

В действительности товар может быть реализован оптовому покупателю в течение нескольких дней после выпуска его в режим свободного обращения. Однако в документах «импортера» в качестве «покупателя» будет фигурировать фирма, зарегистрированная на подставное лицо. После поступления денежных средств из государственного бюджета на счет «импортера», они перечисляются на счета включенных в преступную цепочку юридических лиц, обналичиваются или используются иным образом в интересах участников преступной группы. «Организация-импортер» перестает существовать в качестве реального юридического лица.

Для предъявления незаконных требований о возмещении НДС могут использоваться также хозяйственные операции, связанные с оформлением складского свидетельства (см. схему 11).

Схема 11

1–2. «Налогоплательщик» приобретает товар у «поставщика», уплачивая при этом 20 млн р. в качестве налога на добавленную стоимость (входной НДС). Указанная сумма включается в налоговые вычеты.

3–4. «Налогоплательщик» передает приобретенный товар ОАО—Х для хранения и последующей отгрузки «покупателю». Взамен получает складское свидетельство – ценную бумагу на предъявителя. Оно может свободно передаваться другим лицам и служить оформлением продажи товара, хранящегося на товарном складе.

5–6. «Налогоплательщик» оформляет счет-фактуру, в которой указывает стоимость товара и сумму НДС, а также акт передачи складского свидетельства «покупателю». В качестве покупателя обычно выступает организация, зарегистрированная на подставное лицо.

7. В налоговой декларации «налогоплательщик» отражает операцию по реализации товара и, учитывая, что выручка от реализации на его счет еще не поступила, предъявляет к возмещению сумму входного НДС – 20 млн р.

8. В действительности ОАО—Х является производителем и поставщиком товара, который реализуется за 200 млн р., но другому покупателю, расчеты с которым не отражаются в бухгалтерской и налоговой отчетности.

Получив соответствующую сумму возмещения входного НДС, «налогоплательщик» перечисляет денежные средства на счета включенных в преступную цепочку фирм, после чего они используются в интересах участников преступной группы, а «налогоплательщик» перестает существовать как реальное юридическое лицо.

Существуют и иные способы уклонения от уплаты НДС и создания условий для предъявления незаконных требований о возмещении этого налога. Кроме того, заинтересованные лица постоянно изобретают новые способы ухода от налогов и использования механизма налогообложения для хищения денежных средств и совершения иных преступлений. С этой целью используются недостатки законодательного регулирования налоговых правоотношений, организации безналичных расчетов, таможенного оформления режимов экспорта и импорта товаров, противоречия в нормативных актах различного уровня, несогласованность в действиях правоохранительных и контролирующих органов.

С физической деятельностью тесно связана психическая деятельность участников преступления.